CIT: Rozliczenie leasingowej opłaty wstępnej w kosztach

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych znajduje się regulacja poświęcona opodatkowaniu stron leasingu. W art. 17b ust. 1 ustawy o CIT zawarto zasady rozliczania opłat ustalonych w umowie leasingu, które ponosi korzystający w okresie umowy z tytułu używania środka trwałego - jakim jest samochód. Leasingodawca nazywany "finansującym"musi zgodnie z przepisami potraktować te środki jako przychód, natomiast korzystający z samochodu (leasingobiorca) ma traktować ponoszone opłaty jako koszty uzyskania przychodu. 

Aby można było jednak zaliczyć opłaty leasingowe do kosztów uzyskania przychodu gdy przedmiotem umowy jest samochód, podmiot niebędący osobą fizyczną musi zawrzeć umowę leasingu na czas oznaczony, który wynosi co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji. 

Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów nie może pozostawać w oderwaniu od ogólnej zasady zawartej w art. 15 ust. o CIT. Kosztami uzyskania przychodów mogą być jedynie takie koszty, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy między poniesionymi wydatkami a osiąganymi przychodami lub zachowaniem czy zabezpieczeniem funkcjonowania źródła przychodów. (Wyłączenia od kosztów uzyskania przychodów zawiera art. 16 ustawy o CIT)

Wydatki są zaliczane do kosztów podatkowych w różnym momencie, w zależności od tego, czy mamy do czynienia z kosztami
1) bezpośrednio związanymi z uzyskaniem przychodu, czy też
2) pośrednio. 

Bezpośrednim kosztem uzyskania przychodu są wydatki, które wprost przyczyniają się do osiągnięcia konkretnych przychodów, składających się na całość przychodów w roku podatkowym. W koszty podatkowe są one zaliczane w roku podatkowym, w którym osiągnięty został odpowiadający im przychód. 

Pośrednimi kosztami uzyskania przychodu są wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w przychodzie, ale bez nich uzyskanie tego przychodu mogłoby nie być możliwe. Są to więc wydatki związane z całokształtem działalności podatnika, warunkujące prowadzenie tej działalności lub wywiązywanie się podatnika z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa. W przypadku tych kosztów nie ma możliwości ustalenia w którym momencie nastąpi odpowiadający im przychód. W związku z tym są one zaliczane do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia. A jeśli nie ma możliwości doprecyzowania jaka ich część dotyczy danego roku podatkowe, to wydatki pośrednie stanowią koszt uzyskania przychodu proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą. 

Niejednokrotnie zawarcie umowy leasingu jest uzależnione od poniesienia opłaty wstępnej. Są to opłaty: samoistne, bezzwrotne, nieprzypisane do konkretnej raty leasingowej. Mają one charakter koniecznego warunku, bez którego umowa leasingowa nie może być zawarta. 

Opłata wstępna jest podatkowym kosztem pośrednim. Nie można przypisać do niej konkretnego momentu w którym pojawi się przychód z nią powiązany.  Od uiszczenia opłaty wstępnej zależy w ogóle zawarcie umowy leasingu. Nie można więc uznać, że jest ona związana z całym okresem umowy leasingu - dotyczy momentu zawarcia umowy.

Ważne: Opłata wstępna jest jednorazowym wydatkiem związanym z zawarciem umowy leasingu. Ma ona charakter pośredniego kosztu podatkowego. Wstępną opłatę należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie jej poniesienia.

Jeśli w umowie leasingu operacyjnego nie ma zapisu, zgodnie z którym opłaty wstępne są opłatami na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania, należy je uznać za jednorazowy koszt w momencie poniesienia. Nie ma podstaw, aby traktować opłatę wstępną jako koszt dotyczący całego okresu umowy leasingu. Inn interpretacja doprowadziłaby do sytuacji, w której nie byłoby różnicy między opłatą wstępną, a jednorazową opłatą za cały okres trwania umowy leasingu uiszczoną z góry. 

Opłaty wstępne warunkują zawarcie umowy leasingu. Jednak w żaden sposób nie przesądza to o tym, że dotyczą one całego okresu umowy.